Учет расходов на ДМС в пределах норм
Добровольное медицинское страхование (ДМС) работодателем своих сотрудников является одной из наиболее часто встречающихся на практике
составляющих социального пакета.
Медицинское страхование относится к личному страхованию (п. 3,
п. 7 ст. 4 Закона РФ от 27.11.1992 № 4015-I "Об организации
страхового дела в Российской Федерации"). По договору личного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную
договором плату (страховую премию), уплачиваемую другой стороной (страхователем), выплатить единовременно или выплачивать периодически
обусловленную договором сумму (страховую сумму) при наступлении у застрахованного лица предусмотренного договором события (страхового случая)
(ст. 934 ГК РФ).
Договор на добровольное медицинское страхование работников организации (в некоторых случаях и членов их семей) заключается между
организацией-работодателем (страхователь) и страховой организацией, имеющей соответствующую лицензию (страховщиком), в письменной форме
(п. 1 ст. 927,
ст. 938,
ст. 940 ГК РФ).
Плата за страхование (страховая премия), которую страхователь обязан уплатить страховщику, может уплачиваться единовременно или
частями в рассрочку (страховые взносы) (ст. 954 ГК РФ).
Договор страхования (в том числе ДМС), если в нем не предусмотрено иное, вступает в силу в момент уплаты страховой премии или первого
страхового взноса (п. 1 ст. 957 ГК РФ).
Порядок учета расчетов по договорам страхования нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету не урегулирован. Комитетом
по рекомендациям фонда "НРБУ "БМЦ" в рекомендации Р-13/2011-КпР "Об
участии организации в договорах страхования в качестве страхователя" (Толкование Р112) рекомендовано учитывать оплату страхователем
страховой премии по договорам страхования как предоплату услуг (авансы) и признавать в расходах по мере потребления страховых услуг, т.е.
по мере истекания периода страхования. Для учета оплаченных страховых взносов (страховой премии) рекомендуется использовать счет 76.1
"Расчеты по имущественному и личному страхованию".
Таким образом, уплаченная часть страховой премии учитывается в качестве предоплаты в составе дебиторской задолженности
(п. 3,
п. 16 ПБУ 10/99). Расходы по договору ДМС признаются по мере
потребления страховых услуг в течение срока действия договора (в течение оплаченного периода, если страховая премия уплачивается по частям)
исходя из суммы страховой премии (страхового взноса при оплате частями), общего срока страхования и количества дней действия договора в
текущем отчетном периоде (п. 16,
п. 18 ПБУ 10/99).
Расходы по ДМС отражаются:
Суммы платежей (взносов) по договорам добровольного медицинского страхования работников включатся в состав расходов на оплату труда
(п. 16 ст. 255 НК РФ), если:
Взносы на добровольное медицинское страхование работников (в совокупности с расходами работодателя по договорам на оказание медицинских услуг,
заключенных в пользу работников с медицинскими организациями на срок не менее года) учитываются в расходах на оплату труда в размере, не превышающем 6%
от суммы расходов на оплату труда, определяемых в соответствии со
ст. 255 НК РФ (без включения в них сумм платежей (взносов), предусмотренных
п. 16 ст. 255 НК РФ)
(абз. 9 п. 16,
абз. 11 п. 16 ст. 255 НК РФ). Расчет лимита таких расходов нужно вести
исходя из расходов на оплату труда всех работников организации, а не только тех, кто был застрахован. Рассчитывая лимит страховых взносов, также следует
учитывать выплаты сотрудникам, работающим по гражданско-правовым договорам.
С 1 января 2019 года в совокупную сумму расходов, учитываемых для целей исчисления налога на прибыль в размере, не превышающем 6% от расходов на
оплату труда, включается также стоимость услуг по организации туризма, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории РФ
(абз. 9 п. 16,
п. 24.2 ст. 255 НК РФ,
пп. "б" п. 1 ст. 1,
п. 1 ст. 2 Федерального закона от 23.04.2018 № 113-ФЗ "О внесении изменений
в статьи 255 и 270 части второй НК РФ"). База для исчисления предельной суммы расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода с
учетом срока действия договора страхования в налоговом периоде с даты вступления договора в силу
(п. 3 ст. 318 НК РФ, письмо Минфина РФ
от 16.09.2016 № 03-03-06/1/54205).
Подробнее о нормировании расходов на страхование см.
статью.
В случае заключения к основному договору дополнительного соглашения, по
которому в список застрахованных лиц включаются новые работники организации,
расходы в виде дополнительных сумм платежей (взносов) по договору добровольного
личного страхования работников могут быть учтены в составе расходов для целей
налогообложения прибыли при условии соблюдения всех существенных условий
основного договора (письмо Минфина РФ от
01.02.2019 № 03-03-06/1/5947).
Расходы по договорам добровольного страхования, заключенным на срок более одного отчетного периода, признаются по каждому платежу (страховому взносу)
равномерно в течение периода, за который уплачен взнос, пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде
(п. 6 ст. 272 НК РФ).
Расходы организации на добровольное личное страхование лиц, не состоящих в трудовых отношениях со страхователем (членов семей работников; бывших
работников, в отношении которых продолжает действовать договор ДМС; физических лиц, работающих по договорам гражданско-правового характера), не
учитываются в целях исчисления налога на прибыль как не соответствующие требованиям п.
16 ст. 255 НК РФ и ст. 252 НК РФ (письмо Минфина РФ
от 13.10.2017 № 03-03-06/1/67067).
Суммы страховых платежей по договорам ДМС не облагаются НДФЛ, в том числе если застрахованное лицо не состоит со страхователем в трудовых отношениях
(п. 3 ст. 213 НК РФ), а также не подлежат обложению страховыми взносами, если
договор заключен на срок не менее года (пп. 5 п. 1 ст. 422 НК РФ,
пп. 5 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ).
В декларации по налогу на прибыль расходы на ДМС отражаются в Приложении 1: в графах 3 и 4 указываются код и сумма, включенная в расходы по договорам
добровольного личного страхования работников, код расходов на ДМС - 812 (раздел XXI
Приложения № 2 "Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций" к приказу ФНС РФ
от
23.09.2019 № ММВ-7-3/475@).
Пошаговая инструкция:
составляющих социального пакета.
Медицинское страхование относится к личному страхованию (п. 3,
п. 7 ст. 4 Закона РФ от 27.11.1992 № 4015-I "Об организации
страхового дела в Российской Федерации"). По договору личного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную
договором плату (страховую премию), уплачиваемую другой стороной (страхователем), выплатить единовременно или выплачивать периодически
обусловленную договором сумму (страховую сумму) при наступлении у застрахованного лица предусмотренного договором события (страхового случая)
(ст. 934 ГК РФ).
Договор на добровольное медицинское страхование работников организации (в некоторых случаях и членов их семей) заключается между
организацией-работодателем (страхователь) и страховой организацией, имеющей соответствующую лицензию (страховщиком), в письменной форме
(п. 1 ст. 927,
ст. 938,
ст. 940 ГК РФ).
Плата за страхование (страховая премия), которую страхователь обязан уплатить страховщику, может уплачиваться единовременно или
частями в рассрочку (страховые взносы) (ст. 954 ГК РФ).
Договор страхования (в том числе ДМС), если в нем не предусмотрено иное, вступает в силу в момент уплаты страховой премии или первого
страхового взноса (п. 1 ст. 957 ГК РФ).
Бухгалтерский учет
Порядок учета расчетов по договорам страхования нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету не урегулирован. Комитетом
по рекомендациям фонда "НРБУ "БМЦ" в рекомендации Р-13/2011-КпР "Об
участии организации в договорах страхования в качестве страхователя" (Толкование Р112) рекомендовано учитывать оплату страхователем
страховой премии по договорам страхования как предоплату услуг (авансы) и признавать в расходах по мере потребления страховых услуг, т.е.
по мере истекания периода страхования. Для учета оплаченных страховых взносов (страховой премии) рекомендуется использовать счет 76.1
"Расчеты по имущественному и личному страхованию".
Таким образом, уплаченная часть страховой премии учитывается в качестве предоплаты в составе дебиторской задолженности
(п. 3,
п. 16 ПБУ 10/99). Расходы по договору ДМС признаются по мере
потребления страховых услуг в течение срока действия договора (в течение оплаченного периода, если страховая премия уплачивается по частям)
исходя из суммы страховой премии (страхового взноса при оплате частями), общего срока страхования и количества дней действия договора в
текущем отчетном периоде (п. 16,
п. 18 ПБУ 10/99).
Расходы по ДМС отражаются:
- в составе расходов по обычным видам деятельности на счетах учета затрат (20, 26, 44) в части расходов в пользу лиц, состоящих
с организацией в трудовых отношениях;
- в составе прочих расходов на счете 91.02 "Прочие расходы" в части расходов в пользу лиц, не состоящих с работодателем
в трудовых отношениях (членов семей работников, бывших работников).
Налоговый учет
Суммы платежей (взносов) по договорам добровольного медицинского страхования работников включатся в состав расходов на оплату труда
(п. 16 ст. 255 НК РФ), если:
- договор заключен в пользу работников организации и предусматривает оплату страховщиком медицинских расходов
застрахованных работников;
- договор заключен на срок не менее 1 года;
- у страховой организации (страховщика) есть лицензия на осуществление соответствующего вида деятельности;
- страховая премия (взносы) перечислены страховой организации.
Взносы на добровольное медицинское страхование работников (в совокупности с расходами работодателя по договорам на оказание медицинских услуг,
заключенных в пользу работников с медицинскими организациями на срок не менее года) учитываются в расходах на оплату труда в размере, не превышающем 6%
от суммы расходов на оплату труда, определяемых в соответствии со
ст. 255 НК РФ (без включения в них сумм платежей (взносов), предусмотренных
п. 16 ст. 255 НК РФ)
(абз. 9 п. 16,
абз. 11 п. 16 ст. 255 НК РФ). Расчет лимита таких расходов нужно вести
исходя из расходов на оплату труда всех работников организации, а не только тех, кто был застрахован. Рассчитывая лимит страховых взносов, также следует
учитывать выплаты сотрудникам, работающим по гражданско-правовым договорам.
С 1 января 2019 года в совокупную сумму расходов, учитываемых для целей исчисления налога на прибыль в размере, не превышающем 6% от расходов на
оплату труда, включается также стоимость услуг по организации туризма, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории РФ
(абз. 9 п. 16,
п. 24.2 ст. 255 НК РФ,
пп. "б" п. 1 ст. 1,
п. 1 ст. 2 Федерального закона от 23.04.2018 № 113-ФЗ "О внесении изменений
в статьи 255 и 270 части второй НК РФ"). База для исчисления предельной суммы расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода с
учетом срока действия договора страхования в налоговом периоде с даты вступления договора в силу
(п. 3 ст. 318 НК РФ, письмо Минфина РФ
от 16.09.2016 № 03-03-06/1/54205).
Подробнее о нормировании расходов на страхование см.
статью.
В случае заключения к основному договору дополнительного соглашения, по
которому в список застрахованных лиц включаются новые работники организации,
расходы в виде дополнительных сумм платежей (взносов) по договору добровольного
личного страхования работников могут быть учтены в составе расходов для целей
налогообложения прибыли при условии соблюдения всех существенных условий
основного договора (письмо Минфина РФ от
01.02.2019 № 03-03-06/1/5947).
Расходы по договорам добровольного страхования, заключенным на срок более одного отчетного периода, признаются по каждому платежу (страховому взносу)
равномерно в течение периода, за который уплачен взнос, пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде
(п. 6 ст. 272 НК РФ).
Расходы организации на добровольное личное страхование лиц, не состоящих в трудовых отношениях со страхователем (членов семей работников; бывших
работников, в отношении которых продолжает действовать договор ДМС; физических лиц, работающих по договорам гражданско-правового характера), не
учитываются в целях исчисления налога на прибыль как не соответствующие требованиям п.
16 ст. 255 НК РФ и ст. 252 НК РФ (письмо Минфина РФ
от 13.10.2017 № 03-03-06/1/67067).
Суммы страховых платежей по договорам ДМС не облагаются НДФЛ, в том числе если застрахованное лицо не состоит со страхователем в трудовых отношениях
(п. 3 ст. 213 НК РФ), а также не подлежат обложению страховыми взносами, если
договор заключен на срок не менее года (пп. 5 п. 1 ст. 422 НК РФ,
пп. 5 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ).
В декларации по налогу на прибыль расходы на ДМС отражаются в Приложении 1: в графах 3 и 4 указываются код и сумма, включенная в расходы по договорам
добровольного личного страхования работников, код расходов на ДМС - 812 (раздел XXI
Приложения № 2 "Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций" к приказу ФНС РФ
от
23.09.2019 № ММВ-7-3/475@).
В программе "1С:Бухгалтерия 8" (ред. 3):
- Для учета оплаченной страховщику суммы страховой премии (страхового взноса) по договору ДМС используется счет 76.01.9. К счету подключено
субконто "Расходы будущих периодов".
- Для корректного отражения расходов на ДМС в случае увольнения или приема новых работников сумму оплаченной страховой премии (страхового
взноса) следует учитывать отдельно по каждому уплаченному взносу и каждому работнику (отдельный элемент справочника "Расходы будущих
периодов" создается на каждого работника и по каждому уплаченному на определенный период страховому взносу).
- Все нормируемые расходы, в том числе расходы на ДМС, для их автоматического признания в размере, определенном НК РФ, относятся в состав
косвенных.
- Автоматическое отнесение на счета учета затрат части страховой премии, учтенной на счете 76.01.9 и приходящейся на текущий месяц, производится
при выполнении регламентной операции "Списание расходов будущих периодов" в составе обработки "Закрытие месяца".
- Сумма для признания расходов в НУ в текущем месяце рассчитывается при выполнении регламентной операции "Расчет долей списания
косвенных расходов" в составе обработки "Закрытие месяца".
- Нормирование расходов на ДМС производится при выполнении регламентных операций "Расчет долей списания косвенных расходов",
"Закрытие счетов 20, 23, 25, 26" и "Закрытие счета 44 "Издержки обращения" в составе обработки "Закрытие месяца".
При расчете суммы, признаваемой в расходах в НУ в текущем месяце, учитываются результаты расчетов за предыдущие месяцы налогового периода.
Нормирование производится в следующем порядке:- База для расчета предельного размера расходов
в НУ на ДМС и страхование жизни является сумма расходов на оплату труда,
которая рассчитывается исходя из количества дней действия договора страхования в каждом месяце.
- Если часть суммы страховой премии, списанная на счета
учета затрат нарастающим итогом с начала налогового периода по текущий календарный месяц
включительно, укладывается в норматив, то при выполнении регламентных операций "Закрытие счетов 20, 23, 25, 26" и "Закрытие
счета 44 "Издержки обращения" вся сумма относится на финансовый результат и в БУ, и в НУ.
- Если списанная на счета затрат с учетом текущего месяца сумма не укладывается в норматив, то на финансовый результат в текущем месяце в
БУ относится вся сумма, в НУ - сумма по нормативу.
- Если в текущем календарном месяце признанная в расходах сумма в НУ больше, чем в БУ, то накопленная на счете расходов разница уменьшается.
Ситуация возможна, когда норматив, рассчитанный нарастающим итогом с начала года, позволяет учесть ранее не признанные в
расходах для НУ суммы.
- База для расчета предельного размера расходов
Пошаговая инструкция:
