Корректировка реализации прошлого года в сторону увеличения
Внимание
С 01.01.2025 общая ставка налога на прибыль увеличена с 20% до 25%
(п. 1 ст. 284 НК РФ в ред. Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ).
При заключении договора (дополнительного соглашения)
стороны могут согласовать условия изменения цены в связи с наступлением
определенных обстоятельств, в том числе в отношении уже поставленного товара,
выполненных работ, оказанных услуг (п. 1,
п. 4 ст. 421,
п. 1,
п. 2 ст. 424,
п. 1 ст. 450,
п. 3 ст. 485 ГК РФ).
К примеру, если это предусмотрено договором или
дополнительным соглашением к нему, цена ранее поставленного товара (выполненных
работ, оказанных услуг) может быть уменьшена или увеличена в зависимости от
выполнения или невыполнения сторонами определенных условий (по объему закупок
покупателем за определенный период времени, срокам оплаты покупателем, срокам поставки поставщиком и т.п.)
п. 3 ст. 485 ГК РФ.
Как отражать корректировку реализации (изменение цены) в текущем году по
поставкам прошлого отчетного года, законодательно не регламентировано.
Поскольку нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету ситуация не урегулирована, то, согласно
п. 7.1 ПБУ 1/2008, способ учета
следует устанавливать, используя последовательно следующие документы:
Корректировка реализации по согласованию сторон - это новые обстоятельства, выявленные в текущем году в отношении фактов хозяйственной жизни прошлого года.
Поэтому, сумма корректировки реализации по согласованию сторон в сторону увеличения или уменьшения
не может являться прибылью прошлых лет, выявленной в отчетном году
(п. 7 ПБУ 9/99), или убытками прошлых лет,
признанными в отчетном году (п. 11 ПБУ 10/99).
Аналогично это не является исправлением ошибок прошлого периода
(п. 14 ПБУ 22/2010).
Соответственно, для корректировки реализации по согласованию сторон (в том
числе прошлого года) логично использовать счет 90 "Продажи", а не счет 91
"Прочие доходы и расходы", на котором отражаются прибыль и убытки прошлых лет,
выявленные (признанные) в отчетном году (п. 7 ПБУ 9/99,
п. 11 ПБУ 10/99), а
также несущественные ошибки прошлых лет, выявленные в текущем году после
подписания отчетности за год совершения ошибки (п. 14 ПБУ 22/2010).
Такой же вывод следует из п. 88 МСФО (IFRS) 15 "Выручка по договорам с покупателями".
Такой же вывод можно сделать и из Рекомендации БМЦ Р-35/2013-КпР "Ретроспективные скидки". Правда, это рекомендация для покупателей
и при уменьшении цены, но ситуация с продавцом и увеличением цены аналогична.
В то же время, возможны ситуации, когда отразить ретроспективную
корректировку цены следует через счет 91 "Прочие доходы и расходы", потому что
использовать для этого счет 90 "Продажи" не представляется возможным (например,
прекращены соответствующие виды деятельности - продажи этого вида товаров,
выполнение этого вида работ, оказание этого вида услуг).
Таким образом, организация сама должна принять решение, на каком счете (90
"Продажи" или 91 "Прочие доходы и расходы") в текущем году отражать
корректировку реализации прошлого года.
В целях исчисления налога на прибыль корректировки реализации в связи с изменением цены ранее реализованных товаров (выполненных работ,
оказанных услуг) учитываются в порядке, предусмотренном
статьей 54 НК РФ.
Минфин считает, что в результате таких изменений происходит искажение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за прошлый отчетный
(налоговый) период, поэтому необходимо корректировать прошлый налоговый (отчетный) период и сдавать уточненные декларации
(письма Минфина России от 16.04.2019 № 03-03-06/1/26985,
от 12.07.2017 № 03-03-06/1/44103,
от 14.02.2017 № 03-07-09/8251).
При этом уточненную декларацию подавать не всегда обязательно:
То есть, если искажения налоговой базы привели к излишней уплате налога, то не обязательно предоставлять уточненные налоговые декларации за прошлые периоды,
а можно отразить изменения в декларации за текущий период. При этом и прошлый период, в котором допущена ошибка, и текущий период должны быть прибыльными
(письма Минфина России от 23.04.2010 № 03-02-07/1-188,
от 07.05.2010 № 03-02-07/1-225,
от 22 июля 2015 г. № 03-02-07/1/42067).
Но если речь идет о корректировке выручки в сторону увеличения, то уточненную
декларацию придется сдавать в любом случае.
Корректировочный счет-фактура выставляется покупателю не позднее пяти календарных дней со дня составления документов (дополнительного соглашения,
иного первичного документа), подтверждающих согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (работ, услуг,
имущественных прав) (п. 3 ст. 168 НК РФ).
Корректировка реализации отражается документом "Корректировка реализации" с
видом операции "Корректировка по согласованию сторон".
Пошаговая инструкция:
С 01.01.2025 общая ставка налога на прибыль увеличена с 20% до 25%
(п. 1 ст. 284 НК РФ в ред. Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ).
При заключении договора (дополнительного соглашения)
стороны могут согласовать условия изменения цены в связи с наступлением
определенных обстоятельств, в том числе в отношении уже поставленного товара,
выполненных работ, оказанных услуг (п. 1,
п. 4 ст. 421,
п. 1,
п. 2 ст. 424,
п. 1 ст. 450,
п. 3 ст. 485 ГК РФ).
К примеру, если это предусмотрено договором или
дополнительным соглашением к нему, цена ранее поставленного товара (выполненных
работ, оказанных услуг) может быть уменьшена или увеличена в зависимости от
выполнения или невыполнения сторонами определенных условий (по объему закупок
покупателем за определенный период времени, срокам оплаты покупателем, срокам поставки поставщиком и т.п.)
п. 3 ст. 485 ГК РФ.
Бухгалтерский учет
Как отражать корректировку реализации (изменение цены) в текущем году по
поставкам прошлого отчетного года, законодательно не регламентировано.
Поскольку нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету ситуация не урегулирована, то, согласно
п. 7.1 ПБУ 1/2008, способ учета
следует устанавливать, используя последовательно следующие документы:
- международные стандарты финансовой отчетности;
- положения федеральных и (или) отраслевых стандартов бухгалтерского учета по аналогичным и (или) связанным вопросам;
- рекомендации в области бухгалтерского учета.
Корректировка реализации по согласованию сторон - это новые обстоятельства, выявленные в текущем году в отношении фактов хозяйственной жизни прошлого года.
Поэтому, сумма корректировки реализации по согласованию сторон в сторону увеличения или уменьшения
не может являться прибылью прошлых лет, выявленной в отчетном году
(п. 7 ПБУ 9/99), или убытками прошлых лет,
признанными в отчетном году (п. 11 ПБУ 10/99).
Аналогично это не является исправлением ошибок прошлого периода
(п. 14 ПБУ 22/2010).
Соответственно, для корректировки реализации по согласованию сторон (в том
числе прошлого года) логично использовать счет 90 "Продажи", а не счет 91
"Прочие доходы и расходы", на котором отражаются прибыль и убытки прошлых лет,
выявленные (признанные) в отчетном году (п. 7 ПБУ 9/99,
п. 11 ПБУ 10/99), а
также несущественные ошибки прошлых лет, выявленные в текущем году после
подписания отчетности за год совершения ошибки (п. 14 ПБУ 22/2010).
Такой же вывод следует из п. 88 МСФО (IFRS) 15 "Выручка по договорам с покупателями".
Такой же вывод можно сделать и из Рекомендации БМЦ Р-35/2013-КпР "Ретроспективные скидки". Правда, это рекомендация для покупателей
и при уменьшении цены, но ситуация с продавцом и увеличением цены аналогична.
В то же время, возможны ситуации, когда отразить ретроспективную
корректировку цены следует через счет 91 "Прочие доходы и расходы", потому что
использовать для этого счет 90 "Продажи" не представляется возможным (например,
прекращены соответствующие виды деятельности - продажи этого вида товаров,
выполнение этого вида работ, оказание этого вида услуг).
Таким образом, организация сама должна принять решение, на каком счете (90
"Продажи" или 91 "Прочие доходы и расходы") в текущем году отражать
корректировку реализации прошлого года.
Налоговый учет
В целях исчисления налога на прибыль корректировки реализации в связи с изменением цены ранее реализованных товаров (выполненных работ,
оказанных услуг) учитываются в порядке, предусмотренном
статьей 54 НК РФ.
Минфин считает, что в результате таких изменений происходит искажение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за прошлый отчетный
(налоговый) период, поэтому необходимо корректировать прошлый налоговый (отчетный) период и сдавать уточненные декларации
(письма Минфина России от 16.04.2019 № 03-03-06/1/26985,
от 12.07.2017 № 03-03-06/1/44103,
от 14.02.2017 № 03-07-09/8251).
При этом уточненную декларацию подавать не всегда обязательно:
- если допущенные искажения привели к излишней уплате налога, то сдать уточненную декларацию можно, но необходимости в этом нет
(абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ,
абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ);
- во всех остальных случаях сдавать уточненную декларацию обязательно
(абз. 1 п. 1 ст. 81 НК РФ,
абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ).
То есть, если искажения налоговой базы привели к излишней уплате налога, то не обязательно предоставлять уточненные налоговые декларации за прошлые периоды,
а можно отразить изменения в декларации за текущий период. При этом и прошлый период, в котором допущена ошибка, и текущий период должны быть прибыльными
(письма Минфина России от 23.04.2010 № 03-02-07/1-188,
от 07.05.2010 № 03-02-07/1-225,
от 22 июля 2015 г. № 03-02-07/1/42067).
Но если речь идет о корректировке выручки в сторону увеличения, то уточненную
декларацию придется сдавать в любом случае.
Корректировочный счет-фактура выставляется покупателю не позднее пяти календарных дней со дня составления документов (дополнительного соглашения,
иного первичного документа), подтверждающих согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (работ, услуг,
имущественных прав) (п. 3 ст. 168 НК РФ).
В программе "1С:Бухгалтерия 8"
Корректировка реализации отражается документом "Корректировка реализации" с
видом операции "Корректировка по согласованию сторон".
Пошаговая инструкция:
