Курсовые разницы по не погашенным на 31.12.2022 требованиям и обязательствам (перенос расходов на будущие периоды)
Внимание
С 01.01.2025 общая ставка налога на прибыль увеличена с 20% до 25%
(п. 1 ст. 284 НК РФ в ред. Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ).
На 31.12.2024 необходимо пересчитать отложенные налоговые активы (ОНА) и отложенные налоговые обязательства (ОНО) и отнести возникшую в
результате пересчета разницу на счета учета прибылей и убытков (абз. 4 п. 14,
абз. 3 п. 15 ПБУ 18/02).
Внимание
По 2027 год продлен особый порядок учета курсовых разниц.
Курсовые разницы, возникшие при переоценке требований (обязательств) в иностранной валюте (за исключением авансов) в 2022 - 2027 гг.,
признаются для целей налогообложения только на дату исполнения (прекращения) соответствующих требований (обязательств)
(пп. 6.1 п. 7 ст. 272,
пп. 7.1 п. 4 ст. 271 НК РФ
в ред. Федерального закона от 08.08.2024 № 259-ФЗ).
Все расчеты в иностранной валюте в РФ регулируются Федеральным законом
от
10.12.2003 № 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее
– Закон № 173-ФЗ). Полный перечень операций, которые относятся к валютным, приведен в
п. 9 ст. 1 Закона № 173-ФЗ. Согласно указанной норме к валютным операциям
относится и использование иностранной валюты в качестве средства платежа между контрагентами.
На счетах бухгалтерского учета активы и обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте,
отражаются в рублях, а денежные средства в кассе и на банковских счетах, а также средства в расчетах
– дополнительно в иностранной валюте
(п. 20 ПБУ 3/2006).
Стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, при принятии их к учету, а также
доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, при их признании пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ
(п. 4,
п. 5,
п. 6,
п. 9,
п. 10 ПБУ 3/2006,
Приложение к ПБУ 3/2006):
В случае отсутствия курса ЦБ пересчет производится по кросс-курсу соответствующей валюты, рассчитанному исходя из курсов
иностранных валют, установленных ЦБ РФ (абз. 1 п. 5 ПБУ 3/2006).
Если договором установлен курс, отличный от официального, то применяется курс, согласованный в договоре
(абз. 2 п. 5 ПБУ 3/2006).
Суммы денежных средств организации в кассе и на банковских счетах, средства в расчетах
(в частности, кредиторская задолженность) (за исключением авансов и предварительной оплаты), выраженные в иностранной
валюте, подлежат пересчету в рубли по курсу ЦБ РФ
(п. 7,
п. 10 ПБУ 3/2006,
Приложение к ПБУ 3/2006):
В результате переоценки активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, возникают курсовые разницы. Курсовая разница
– это разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату
исполнения обязательств по оплате или отчетную дату текущего отчетного периода и рублевой оценкой этого же актива или обязательства
на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода
(п. 3 ПБУ 3/2006).
Курсовые разницы включаются в прочие доходы или расходы
(п. 11 – п. 13 ПБУ 3/2006).
Доходы и расходы, а также требования и обязательства, выраженные в иностранной валюте, при признании пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ
(п. 8 ст. 271 НК РФ,
п. 10 ст. 272 НК РФ):
В общем случае требования (обязательства), выраженные в иностранной валюте, также пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ на дату их
исполнения (прекращения) и на последнее число текущего месяца – в зависимости от того, что произошло раньше
(п. 8 ст. 271 НК РФ,
п. 10 ст. 272 НК РФ).
Если договором установлен курс, отличный от официального, то применяется
курс, согласованный в договоре (абз. 3 п. 8 ст. 271,
абз. 3 п. 10 ст. 272 НК РФ).
Иностранная валюта на счетах в банках пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ
на дату совершения операций в этой валюте и на последнее число текущего месяца –
в зависимости от того, что произошло раньше (абз. 2 п. 8 ст. 271 НК РФ,
абз. 2 п. 10 ст. 272 НК РФ).
Курсовые разницы, возникающие в результате пересчета в рубли требований и обязательств, выраженных в иностранной валюте,
валюты на счетах в банках включаются во внереализационные доходы или расходы
(п. 11 ст. 250,
пп. 5 п. 1 ст. 265).
В 2022 - 2024 гг. действует особый порядок учета курсовых разниц по требованиям (обязательствам),
выраженным в иностранной валюте (Федеральный закон от 26.03.2022 № 67-ФЗ).
Положительные курсовые разницы, возникшие при переоценке требований (обязательств) в иностранной валюте (за исключением авансов)
в 2022 - 2024 гг., признаются для целей налогообложения только на дату их исполнения (прекращения)
(пп. 7.1 п. 4 ст. 271 НК РФ,
п. 12 ст. 2 Федерального закона от 26.03.2022 № 67-ФЗ).
Норма распространяется на все положительные курсовые разницы, возникшие при переоценке требований (обязательств) с 01.01.2022
(п. 4 ст. 5 Федерального закона от 26.03.2022 № 67-ФЗ).
Отрицательные курсовые разницы по требованиям (обязательствам), выраженным в иностранной валюте,
в 2022 году признаются для целей налогообложения, как и раньше, на дату их
исполнения (прекращения) и на последнее число текущего месяца – в зависимости от того, что произошло раньше
(пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ в ред. Федерального закона от 28.11.2015 N 328-ФЗ).
С 01.01.2023 отрицательные курсовые разницы, возникшие в 2023 - 2024 гг. по требованиям (обязательствам) в иностранной валюте (за исключением авансов), признаются
в расходах только на дату их исполнения (прекращения)
(пп. 6.1 п. 7 ст. 272 НК РФ,
п. 13 ст. 2,
п. 2 ст. 5 Федерального закона от 26.03.2022 № 67-ФЗ).
Обратите внимание! Изменения, которые внесены Федеральным законом
от 26.03.2022 № 67-ФЗ в
ст. 271 и
272 НК РФ касаются
только даты признания доходов и расходов в виде курсовых разниц. Переоценка требований и обязательств производится в прежнем порядке
(п. 8 ст. 271 НК РФ,
п. 10 ст. 272 НК РФ, письма Минфина России
от 11.08.2022 № 03-03-06/1/77909
и от 14.07.2022 № 03-03-06/3/67959, ФНС России
от 07.10.2022 № СД-4-3/13426@). Иными словами,
переоценка требований и обязательств должна производиться на последнее число месяца,
независимо от того, будет ли результат учтен в целях налогообложения в текущем месяце.
Особенности учета курсовых разниц по требованиям и обязательствам, не погашенным на 31.12.2022.
1. Федеральный закон от 19.12.2022
№ 523-ФЗ предоставил налогоплательщику право не признавать в 2022 г. в расходах отрицательные курсовые разницы по
требованиям и обязательствам в иностранной валюте, которые не погашены на 31.12.2022, перенести их
на следующий налоговый период и признать их в расходах на дату погашения в 2023 - 2024 годах
аналогично положительным курсовым разницам (пп.
6.2 п. 7 ст. 272 НК РФ).
В этом случае требуется представить уточненные декларации по налогу на прибыль
за прошлые отчетные периоды 2022 года.
2. Если налогоплательщик принял решение не использовать право,
предоставленное Федеральным законом от 19.12.2022
№ 523-ФЗ, при исчислении налога на прибыль за 2022 год отрицательные курсовые разницы
учитываются в порядке, который следует из письма Минфина России от 22.12.2022 № 03-03-10/126074
(направлено для использования в работе письмом
ФНС России от 26.12.2022 № СД-4-3/17561@).
В этом случае положительные и отрицательные курсовые разницы,
возникшие по каждому непрекращенному (неисполненному) на 31 декабря 2022 года
требованию (обязательству) в иностранной валюте, сравниваются между собой (сворачиваются).
В зависимости от результата сравнения (свертки) ранее признанные расходы в виде
отрицательной курсовой разницы:
Уточненные декларации по налогу на прибыль в этом случае представлять не нужно.
Порядок исчисления НДС при осуществлении валютных операций имеет свои
особенности с учетом условий конкретного договора.
Для учета курсовых разниц по новым правилам в форме учетной политики в поле "Способ учета курсовых разниц в 2022-2024 годах"
должно быть выбрано значение "Независимо от признания дохода или расхода (рекомендуется)".
С 01.01.2022 ежемесячно при выполнении регламентной операции "Переоценка валютных средств" в составе обработки "Закрытие месяца" положительные курсовые
разницы по требованиям и обязательствам, выраженным в иностранной валюте, включаются в доходы только в бухгалтерском учете, в налоговом учете
доходы признаются только на дату погашения задолженности. До даты погашения
такие разницы учитываются как доход будущих периодов на счете 98.КР.
Отрицательные курсовые разницы по требованиям и обязательствам, выраженным в иностранной валюте, признаются в расходах в аналогичном порядке
с 01.01.2023 года, а до этой даты учитываются как обычно при закрытии месяца
(при выполнении регламентной операции "Переоценка валютных средств") и при погашении задолженности.
Если учетной политикой предусмотрен перенос отрицательных курсовых разниц по непогашенным на 31.12.2022
требованиям и обязательствам до момента их погашения (в форме настройки налогов и отчетов для налога
на прибыль установлен флажок "Отложить расходы 2022 года от переоценки требований (обязательств), не погашенных на 31.12.2022"), то
при расчете итоговой суммы отрицательных курсовых разниц, которая признается в расходах
для налога на прибыль в 2022 году, при выполнении регламентной операции "Переоценка валютных средств" за декабрь
2022 года производится корректировка ранее признанных в расходах сумм отрицательных курсовых разниц (исключаются разницы, которые относятся к
требованиям (обязательствам), не погашенным на 31.12.2022). Данные для уточненных деклараций за прошедшие отчетные периоды 2022 года содержатся
в справке-расчете "Переоценка валютных средств".
Пошаговая инструкция:
С 01.01.2025 общая ставка налога на прибыль увеличена с 20% до 25%
(п. 1 ст. 284 НК РФ в ред. Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ).
На 31.12.2024 необходимо пересчитать отложенные налоговые активы (ОНА) и отложенные налоговые обязательства (ОНО) и отнести возникшую в
результате пересчета разницу на счета учета прибылей и убытков (абз. 4 п. 14,
абз. 3 п. 15 ПБУ 18/02).
Внимание
По 2027 год продлен особый порядок учета курсовых разниц.
Курсовые разницы, возникшие при переоценке требований (обязательств) в иностранной валюте (за исключением авансов) в 2022 - 2027 гг.,
признаются для целей налогообложения только на дату исполнения (прекращения) соответствующих требований (обязательств)
(пп. 6.1 п. 7 ст. 272,
пп. 7.1 п. 4 ст. 271 НК РФ
в ред. Федерального закона от 08.08.2024 № 259-ФЗ).
Все расчеты в иностранной валюте в РФ регулируются Федеральным законом
от
10.12.2003 № 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее
– Закон № 173-ФЗ). Полный перечень операций, которые относятся к валютным, приведен в
п. 9 ст. 1 Закона № 173-ФЗ. Согласно указанной норме к валютным операциям
относится и использование иностранной валюты в качестве средства платежа между контрагентами.
Бухгалтерский учет
На счетах бухгалтерского учета активы и обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте,
отражаются в рублях, а денежные средства в кассе и на банковских счетах, а также средства в расчетах
– дополнительно в иностранной валюте
(п. 20 ПБУ 3/2006).
Стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, при принятии их к учету, а также
доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, при их признании пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ
(п. 4,
п. 5,
п. 6,
п. 9,
п. 10 ПБУ 3/2006,
Приложение к ПБУ 3/2006):
- на дату аванса (если договором предусмотрена предварительная оплата) – в части, оплаченной авансом;
- на дату принятия к учету (признания) – в части, превышающей аванс.
В случае отсутствия курса ЦБ пересчет производится по кросс-курсу соответствующей валюты, рассчитанному исходя из курсов
иностранных валют, установленных ЦБ РФ (абз. 1 п. 5 ПБУ 3/2006).
Если договором установлен курс, отличный от официального, то применяется курс, согласованный в договоре
(абз. 2 п. 5 ПБУ 3/2006).
Суммы денежных средств организации в кассе и на банковских счетах, средства в расчетах
(в частности, кредиторская задолженность) (за исключением авансов и предварительной оплаты), выраженные в иностранной
валюте, подлежат пересчету в рубли по курсу ЦБ РФ
(п. 7,
п. 10 ПБУ 3/2006,
Приложение к ПБУ 3/2006):
- на каждую отчетную дату;
- на дату совершения операции в иностранной валюте;
- по мере изменения курса (в случае необходимости только для денежных средств).
В результате переоценки активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, возникают курсовые разницы. Курсовая разница
– это разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату
исполнения обязательств по оплате или отчетную дату текущего отчетного периода и рублевой оценкой этого же актива или обязательства
на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода
(п. 3 ПБУ 3/2006).
Курсовые разницы включаются в прочие доходы или расходы
(п. 11 – п. 13 ПБУ 3/2006).
Налоговый учет
Доходы и расходы, а также требования и обязательства, выраженные в иностранной валюте, при признании пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ
(п. 8 ст. 271 НК РФ,
п. 10 ст. 272 НК РФ):
- на дату перечисления аванса (предоплаты) – в части, оплаченной авансом;
- на дату совершения операции – в части, превышающей аванс.
В общем случае требования (обязательства), выраженные в иностранной валюте, также пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ на дату их
исполнения (прекращения) и на последнее число текущего месяца – в зависимости от того, что произошло раньше
(п. 8 ст. 271 НК РФ,
п. 10 ст. 272 НК РФ).
Если договором установлен курс, отличный от официального, то применяется
курс, согласованный в договоре (абз. 3 п. 8 ст. 271,
абз. 3 п. 10 ст. 272 НК РФ).
Иностранная валюта на счетах в банках пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ
на дату совершения операций в этой валюте и на последнее число текущего месяца –
в зависимости от того, что произошло раньше (абз. 2 п. 8 ст. 271 НК РФ,
абз. 2 п. 10 ст. 272 НК РФ).
Курсовые разницы, возникающие в результате пересчета в рубли требований и обязательств, выраженных в иностранной валюте,
валюты на счетах в банках включаются во внереализационные доходы или расходы
(п. 11 ст. 250,
пп. 5 п. 1 ст. 265).
В 2022 - 2024 гг. действует особый порядок учета курсовых разниц по требованиям (обязательствам),
выраженным в иностранной валюте (Федеральный закон от 26.03.2022 № 67-ФЗ).
Положительные курсовые разницы, возникшие при переоценке требований (обязательств) в иностранной валюте (за исключением авансов)
в 2022 - 2024 гг., признаются для целей налогообложения только на дату их исполнения (прекращения)
(пп. 7.1 п. 4 ст. 271 НК РФ,
п. 12 ст. 2 Федерального закона от 26.03.2022 № 67-ФЗ).
Норма распространяется на все положительные курсовые разницы, возникшие при переоценке требований (обязательств) с 01.01.2022
(п. 4 ст. 5 Федерального закона от 26.03.2022 № 67-ФЗ).
Отрицательные курсовые разницы по требованиям (обязательствам), выраженным в иностранной валюте,
в 2022 году признаются для целей налогообложения, как и раньше, на дату их
исполнения (прекращения) и на последнее число текущего месяца – в зависимости от того, что произошло раньше
(пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ в ред. Федерального закона от 28.11.2015 N 328-ФЗ).
С 01.01.2023 отрицательные курсовые разницы, возникшие в 2023 - 2024 гг. по требованиям (обязательствам) в иностранной валюте (за исключением авансов), признаются
в расходах только на дату их исполнения (прекращения)
(пп. 6.1 п. 7 ст. 272 НК РФ,
п. 13 ст. 2,
п. 2 ст. 5 Федерального закона от 26.03.2022 № 67-ФЗ).
Обратите внимание! Изменения, которые внесены Федеральным законом
от 26.03.2022 № 67-ФЗ в
ст. 271 и
272 НК РФ касаются
только даты признания доходов и расходов в виде курсовых разниц. Переоценка требований и обязательств производится в прежнем порядке
(п. 8 ст. 271 НК РФ,
п. 10 ст. 272 НК РФ, письма Минфина России
от 11.08.2022 № 03-03-06/1/77909
и от 14.07.2022 № 03-03-06/3/67959, ФНС России
от 07.10.2022 № СД-4-3/13426@). Иными словами,
переоценка требований и обязательств должна производиться на последнее число месяца,
независимо от того, будет ли результат учтен в целях налогообложения в текущем месяце.
Особенности учета курсовых разниц по требованиям и обязательствам, не погашенным на 31.12.2022.
1. Федеральный закон от 19.12.2022
№ 523-ФЗ предоставил налогоплательщику право не признавать в 2022 г. в расходах отрицательные курсовые разницы по
требованиям и обязательствам в иностранной валюте, которые не погашены на 31.12.2022, перенести их
на следующий налоговый период и признать их в расходах на дату погашения в 2023 - 2024 годах
аналогично положительным курсовым разницам (пп.
6.2 п. 7 ст. 272 НК РФ).
В этом случае требуется представить уточненные декларации по налогу на прибыль
за прошлые отчетные периоды 2022 года.
2. Если налогоплательщик принял решение не использовать право,
предоставленное Федеральным законом от 19.12.2022
№ 523-ФЗ, при исчислении налога на прибыль за 2022 год отрицательные курсовые разницы
учитываются в порядке, который следует из письма Минфина России от 22.12.2022 № 03-03-10/126074
(направлено для использования в работе письмом
ФНС России от 26.12.2022 № СД-4-3/17561@).
В этом случае положительные и отрицательные курсовые разницы,
возникшие по каждому непрекращенному (неисполненному) на 31 декабря 2022 года
требованию (обязательству) в иностранной валюте, сравниваются между собой (сворачиваются).
В зависимости от результата сравнения (свертки) ранее признанные расходы в виде
отрицательной курсовой разницы:
- либо исключаются из налоговой базы за 2022 год (если положительных
курсовых разниц было больше), на эту же сумму уменьшается сумма отложенного
дохода по положительным курсовым разницам, переходящая на следующий год;
- либо уменьшаются на сумму положительных курсовых разниц, не признанных в
доходах в 2022 году (если отрицательных курсовых разниц было больше), сумма
отложенного дохода по положительным курсовым разницам уменьшается до нуля и
на следующий год не переносится.
Уточненные декларации по налогу на прибыль в этом случае представлять не нужно.
Порядок исчисления НДС при осуществлении валютных операций имеет свои
особенности с учетом условий конкретного договора.
В программе "1С:Бухгалтерия 8"
Для учета курсовых разниц по новым правилам в форме учетной политики в поле "Способ учета курсовых разниц в 2022-2024 годах"
должно быть выбрано значение "Независимо от признания дохода или расхода (рекомендуется)".
С 01.01.2022 ежемесячно при выполнении регламентной операции "Переоценка валютных средств" в составе обработки "Закрытие месяца" положительные курсовые
разницы по требованиям и обязательствам, выраженным в иностранной валюте, включаются в доходы только в бухгалтерском учете, в налоговом учете
доходы признаются только на дату погашения задолженности. До даты погашения
такие разницы учитываются как доход будущих периодов на счете 98.КР.
Отрицательные курсовые разницы по требованиям и обязательствам, выраженным в иностранной валюте, признаются в расходах в аналогичном порядке
с 01.01.2023 года, а до этой даты учитываются как обычно при закрытии месяца
(при выполнении регламентной операции "Переоценка валютных средств") и при погашении задолженности.
Если учетной политикой предусмотрен перенос отрицательных курсовых разниц по непогашенным на 31.12.2022
требованиям и обязательствам до момента их погашения (в форме настройки налогов и отчетов для налога
на прибыль установлен флажок "Отложить расходы 2022 года от переоценки требований (обязательств), не погашенных на 31.12.2022"), то
при расчете итоговой суммы отрицательных курсовых разниц, которая признается в расходах
для налога на прибыль в 2022 году, при выполнении регламентной операции "Переоценка валютных средств" за декабрь
2022 года производится корректировка ранее признанных в расходах сумм отрицательных курсовых разниц (исключаются разницы, которые относятся к
требованиям (обязательствам), не погашенным на 31.12.2022). Данные для уточненных деклараций за прошедшие отчетные периоды 2022 года содержатся
в справке-расчете "Переоценка валютных средств".
Пошаговая инструкция:
