Исправление в документах поступления у покупателя (ошибка существенная, налог на прибыль к уменьшению)
Внимание
С 01.01.2025 общая ставка налога на прибыль увеличена с 20% до 25%
(п. 1 ст. 284 НК РФ в ред. Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ).
На 31.12.2024 необходимо пересчитать отложенные налоговые активы (ОНА) и отложенные налоговые обязательства (ОНО) и отнести возникшую в
результате пересчета разницу на счета учета прибылей и убытков (абз. 4 п. 14,
абз. 3 п. 15 ПБУ 18/02).
Организация-продавец (поставщик) имеет право исправлять ошибки, допущенные в первичных документах и счетах-фактурах,
оформленных при реализации товаров (работ, услуг). Соответственно, и организация-покупатель имеет право принять эти исправленные документы к учету.
При исправлении ошибки в документах необходимо отразить в бухгалтерском и
налоговом учете операции по корректировке поступления. Следует отличать операции
по корректировке, которые не связаны с исправлением ошибок и возникают в случаях
изменения стоимости полученных товаров (работ, услуг, прав), в том числе по
причине изменения цены и (или) объема.
Возможность исправления первичного документа (в т. ч. накладной или акта)
предусмотрена
ч. 7 ст. 9
Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (далее – Закон № 402-ФЗ). Такое исправление должно содержать дату, а также подписи лиц, составивших документ,
в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц
(ч. 7 ст. 9 Закона № 402-ФЗ,
п. 19 ФСБУ 27/2021).
Исправление в документе бухгалтерского учета, составленном на бумажном
носителе, производится путем зачеркивания ошибочного текста или суммы и указания
исправленного текста или суммы над зачеркнутым. Зачеркивание производится чертой
таким образом, чтобы можно было прочитать ошибочный текст или сумму. Исправление
должно
сопровождаться надписью "Исправлено" (п.
19 ФСБУ 27/2021). Исправление в первичном учетном документе, составленном
на бумажном носителе, путем составления нового (исправленного) документа не
допускается (пп. "г" п. 8
Информационного сообщения Минфина России от 10.06.2021 № ИС-учет-33).
Исправление документа бухгалтерского учета, составленного в виде
электронного документа, допускается проводить путем составления нового (исправленного) электронного
документа. При этом новый (исправленный) документ должен содержать указание на
то, что он составлен взамен первоначального электронного документа, дату
исправления, а также электронные подписи лиц, составивших
этот
документ (п.
20 ФСБУ 27/2021).
При исправлении первичных учетных документов
одновременно вносятся изменения в
регистры бухгалтерского учета путем
исправительных записей по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Исправительная запись
производится на ту же сумму, что и ошибочная запись (часть суммы
ошибочной записи), но со знаком минус (сторнировочная запись). Либо в форме
записи на сумму, дополняющую сумму ошибочной записи до правильной величины
(дополнительная запись) (п. 22 ФСБУ 27/2021).
Правила исправительных записей в бухгалтерском учете в результате ошибок в
первичных документах установлены
ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в
бухгалтерском учете и отчетности".
Ошибка текущего года (независимо от существенности)
исправляется в месяце ее обнаружения (в месяце внесения исправлений в
первичный учетный документ) сторнировочными или дополнительными записями по
соответствующим счетам (п. 5 ПБУ 22/2010).
Несущественная ошибка прошлых лет исправляется в зависимости от времени
ее обнаружения.
Порядок исправления существенной ошибки, выявленной после окончания отчетного
года, зависит от периода ее обнаружения.
Отражение на счетах бухгалтерского учета (проводки):
Ошибки в первичных учетных документах в общем случае исправляются по
правилам, которые определены законодательством о бухгалтерском учете.
Если счет-фактура составлен с нарушением требований п. 5 и
6 ст. 169 НК РФ,
то он не может служить основанием для вычета. Порядок исправления ошибок, допущенных поставщиком в первоначальных документах
для целей исчисления НДС, определен в постановлении Правительства РФ
от 26 декабря 2011 г. № 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов,
применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость". При
обнаружении ошибки в первоначально выставленном документе выставляется исправленный счет-фактура
(письмо Минфина России от 18.12.2017 № 03-07-11/84472, Информация ФНС России
от
05.02.2021, письмо ФНС России от 05.03.2018 № СД-4-3/4226@). Подробнее
об этом см. здесь.
Если исправленный счет-фактура выставлен поставщиком после окончания отчетного квартала, то для исправления ошибки у покупателя заполняется дополнительный лист
книги покупок за тот квартал, в котором был зарегистрирован ошибочный счет-фактура, и подается уточненная налоговая декларацию за этот период. В
дополнительном листе книги покупок аннулируется запись по ошибочному счету-фактуре и вносится новая запись по исправленному счету-фактуре
(п. 4, 9 Правил ведения книги покупок).
Как правило, ошибка в первичном учетном документе влечет за собой ошибку в
налоговых регистрах и в расчете налоговой базы по налогу на прибыль, в которые
также требуется внести исправления.
Исправление ошибки в регистре налогового учета по налогу на прибыль должно быть обоснованным и
подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием
даты и обоснованием внесенного исправления
(ст. 314 НК РФ).
По общему правилу ошибка, относящаяся к прошлым налоговым (отчетным)
периодам, исправляется путем корректировки расчета налоговой базы за тот
налоговый (отчетный) период, в котором она была допущена. Одновременно с этим
необходимо пересчитать налог на прибыль и скорректировать отчетность за период,
в котором была допущена ошибка (п.
1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ).
Допускается исправление ошибки в исчислении налоговой базы
прошлого налогового (отчетного) периода в текущем налоговом (отчетном) периоде
в следующих случаях (п. 1 ст. 54 НК РФ):
В этом случае исправление ошибок производится и
отражается в декларации за текущий период как прибыль или убыток прошлых налоговых периодов,
выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250,
пп. 1 п. 2 ст. 265 НК
РФ).
Операции по исправлению
ошибок в документах поступления отражаются
документом "Корректировка поступления" с видом операции "Исправление в первичных документах".
Пошаговая инструкция:
С 01.01.2025 общая ставка налога на прибыль увеличена с 20% до 25%
(п. 1 ст. 284 НК РФ в ред. Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ).
На 31.12.2024 необходимо пересчитать отложенные налоговые активы (ОНА) и отложенные налоговые обязательства (ОНО) и отнести возникшую в
результате пересчета разницу на счета учета прибылей и убытков (абз. 4 п. 14,
абз. 3 п. 15 ПБУ 18/02).
Организация-продавец (поставщик) имеет право исправлять ошибки, допущенные в первичных документах и счетах-фактурах,
оформленных при реализации товаров (работ, услуг). Соответственно, и организация-покупатель имеет право принять эти исправленные документы к учету.
При исправлении ошибки в документах необходимо отразить в бухгалтерском и
налоговом учете операции по корректировке поступления. Следует отличать операции
по корректировке, которые не связаны с исправлением ошибок и возникают в случаях
изменения стоимости полученных товаров (работ, услуг, прав), в том числе по
причине изменения цены и (или) объема.
Бухгалтерский учет
Возможность исправления первичного документа (в т. ч. накладной или акта)
предусмотрена
ч. 7 ст. 9
Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (далее – Закон № 402-ФЗ). Такое исправление должно содержать дату, а также подписи лиц, составивших документ,
в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц
(ч. 7 ст. 9 Закона № 402-ФЗ,
п. 19 ФСБУ 27/2021).
Исправление в документе бухгалтерского учета, составленном на бумажном
носителе, производится путем зачеркивания ошибочного текста или суммы и указания
исправленного текста или суммы над зачеркнутым. Зачеркивание производится чертой
таким образом, чтобы можно было прочитать ошибочный текст или сумму. Исправление
должно
сопровождаться надписью "Исправлено" (п.
19 ФСБУ 27/2021). Исправление в первичном учетном документе, составленном
на бумажном носителе, путем составления нового (исправленного) документа не
допускается (пп. "г" п. 8
Информационного сообщения Минфина России от 10.06.2021 № ИС-учет-33).
Исправление документа бухгалтерского учета, составленного в виде
электронного документа, допускается проводить путем составления нового (исправленного) электронного
документа. При этом новый (исправленный) документ должен содержать указание на
то, что он составлен взамен первоначального электронного документа, дату
исправления, а также электронные подписи лиц, составивших
этот
документ (п.
20 ФСБУ 27/2021).
При исправлении первичных учетных документов
одновременно вносятся изменения в
регистры бухгалтерского учета путем
исправительных записей по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Исправительная запись
производится на ту же сумму, что и ошибочная запись (часть суммы
ошибочной записи), но со знаком минус (сторнировочная запись). Либо в форме
записи на сумму, дополняющую сумму ошибочной записи до правильной величины
(дополнительная запись) (п. 22 ФСБУ 27/2021).
Правила исправительных записей в бухгалтерском учете в результате ошибок в
первичных документах установлены
ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в
бухгалтерском учете и отчетности".
Ошибка текущего года (независимо от существенности)
исправляется в месяце ее обнаружения (в месяце внесения исправлений в
первичный учетный документ) сторнировочными или дополнительными записями по
соответствующим счетам (п. 5 ПБУ 22/2010).
Несущественная ошибка прошлых лет исправляется в зависимости от времени
ее обнаружения.
- Если ошибка обнаружена до подписания годовой бухгалтерской отчетности за
отчетный год, в котором
допущена ошибка, делается исправительная запись (сторнировочная или
дополнительная) декабрем того года, в котором допущена ошибка (п.
6 ПБУ 22/2010).
- Если ошибка обнаружена после подписания годовой бухгалтерской отчетности
за год, в котором была допущена ошибка,
исправительная запись делается в месяце обнаружения ошибки.
Прибыль или убыток, возникшие
в результате такого исправления,
отражаются в составе прочих доходов или прочих расходов периода обнаружения и
исправления ошибки (п. 14 ПБУ 22/2010).
Порядок исправления существенной ошибки, выявленной после окончания отчетного
года, зависит от периода ее обнаружения.
- Если ошибка обнаружена до даты утверждения годовой бухгалтерской
отчетности за год, в котором ошибка допущена, она исправляется записями по
соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (года,
за который составляется годовая бухгалтерская отчетность) (п.
6 - 8 ПБУ 22/2010).
- Если ошибка обнаружена после даты утверждения годовой бухгалтерской
отчетности за год, в котором ошибка допущена, она исправляется записями по
соответствующим счетам бухгалтерского учета в периоде обнаружения ошибки. При
этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной
прибыли (непокрытого убытка) (пп.
1 п. 9 ПБУ 22/2010).
Отражение на счетах бухгалтерского учета (проводки):
| Дебет счета | Кредит счета | Содержание операции |
| 1. Исправление ошибок в периоде подписания и отражения в учете первичного (с ошибкой) документа поступления (п. 5 - п. 8 ПБУ 22/2010) | ||
| 1.1. Уменьшение стоимости товаров (работ, услуг) | ||
| 41, 10, 20 и др. (СТОРНО) | 60 (СТОРНО) | Уменьшена стоимость товаров (работ, услуг) на разницу между суммой первоначального документа поступления и суммой исправленного документа поступления (если стоимость товаров (работ, услуг) не была списана при реализации или иных операциях) |
| 90-2 (СТОРНО) | 60 (СТОРНО) | Уменьшена стоимость товаров (работ, услуг) на разницу между суммой первоначального документа поступления и суммой исправленного документа поступления (если стоимость товаров (работ, услуг) была списана при реализации или иных операциях) |
| 19 (СТОРНО) | 60 (СТОРНО) | Уменьшен принятый к учету НДС на разницу между суммой, отраженной по первоначальному первичному документу, и суммой, отраженной по исправленному первичному документу (если НДС не был принят к вычету) |
| 19 | 68 | Скорректирован принятый к вычету НДС |
| 1.2. Увеличение стоимости товаров (работ, услуг) | ||
| 41, 10, 20 и др. | 60 | Увеличена стоимость товаров (работ, услуг) на разницу между суммой первоначального документа поступления и суммой исправленного документа поступления (если стоимость товаров (работ, услуг) не была списана при реализации или иных операциях) |
| 90-2 | 60 | Увеличена стоимость товаров (работ, услуг) на разницу между суммой первоначального документа поступления и суммой исправленного документа поступления (если стоимость товаров (работ, услуг) была списана при реализации или иных операциях) |
| 19 | 60 | Увеличен принятый к учету НДС на разницу между суммой, отраженной по первоначальному первичному документу, и суммой, отраженной по исправленному первичному документу |
| 2. Исправление несущественных ошибок в периоде обнаружения ошибки (п. 14 ПБУ 22/2010) | ||
| 2.1. Уменьшение стоимости товаров (работ, услуг) | ||
| 41, 10, 20 и др. (СТОРНО) | 60 (СТОРНО) | Уменьшена стоимость товаров (работ, услуг) на разницу между суммой первоначального документа поступления и суммой исправленного документа поступления (если стоимость товаров (работ, услуг) не была списана при реализации или иных операциях) |
| 60 | 91 | Уменьшена стоимость товаров (работ, услуг) на разницу между суммой первоначального документа поступления и суммой исправленного документа поступления (если стоимость товаров (работ, услуг) была списана при реализации или иных операциях) |
| 19 (СТОРНО) | 60 (СТОРНО) | Уменьшен принятый к учету НДС на разницу между суммой, отраженной по первоначальному первичному документу, и суммой, отраженной по исправленному первичному документу (если НДС не был принят к вычету) |
| 19 | 68 | Скорректирован принятый к вычету НДС |
| 99 | 68 | Скорректирован (увеличен) налог на прибыль в результате уменьшения стоимости реализованных товаров прошлого периода |
| 2.2. Увеличение стоимости товаров (работ, услуг) | ||
| 41, 10, 20 и др. | 60 | Увеличена стоимость товаров (работ, услуг) на разницу между суммой первоначального документа поступления и суммой исправленного документа поступления (если стоимость товаров (работ, услуг) не была списана при реализации или иных операциях) |
| 91 | 60 | Увеличена стоимость товаров (работ, услуг) на разницу между суммой первоначального документа поступления и суммой исправленного документа поступления (если стоимость товаров (работ, услуг) была списана при реализации или иных операциях) |
| 19 | 60 | Увеличен принятый к учету НДС на разницу между суммой, отраженной по первоначальному первичному документу, и суммой, отраженной по исправленному первичному документу |
| 3. Исправление существенных ошибок в периоде обнаружения ошибки (пп. 1 п. 9 ПБУ 22/2010) | ||
| 3.1. Уменьшение стоимости товаров (работ, услуг) | ||
| 41, 10, 20 и др. (СТОРНО) | 60 (СТОРНО) | Уменьшена стоимость товаров (работ, услуг) на разницу между суммой первоначального документа поступления и суммой исправленного документа поступления (если стоимость товаров (работ, услуг) не была списана при реализации или иных операциях) |
| 60 | 84 | Уменьшена стоимость товаров (работ, услуг) на разницу между суммой первоначального документа поступления и суммой исправленного документа поступления (если стоимость товаров (работ, услуг) была списана при реализации или иных операциях) |
| 19 (СТОРНО) | 60 (СТОРНО) | Уменьшен принятый к учету НДС на разницу между суммой, отраженной по первоначальному первичному документу, и суммой, отраженной по исправленному первичному документу (если НДС не был принят к вычету) |
| 19 | 68 | Скорректирован принятый к вычету НДС |
| 84 | 68 | Скорректирован (увеличен) налог на прибыль в результате уменьшения стоимости реализованных товаров прошлого периода |
| 3.2. Увеличение стоимости товаров (работ, услуг) | ||
| 41, 10, 20 и др. | 60 | Увеличена стоимость товаров (работ, услуг) на разницу между суммой первоначального документа поступления и суммой исправленного документа поступления (если стоимость товаров (работ, услуг) не была списана при реализации или иных операциях) |
| 84 | 60 | Увеличена стоимость товаров (работ, услуг) на разницу между суммой первоначального документа поступления и суммой исправленного документа поступления (если стоимость товаров (работ, услуг) была списана при реализации или иных операциях) |
| 19 | 60 | Увеличен принятый к учету НДС на разницу между суммой, отраженной по первоначальному первичному документу, и суммой, отраженной по исправленному первичному документу |
| 68 | 99 | Скорректирован (уменьшен) налог на прибыль в результате уменьшения стоимости реализованных товаров прошлого периода |
Налоговый учет
Ошибки в первичных учетных документах в общем случае исправляются по
правилам, которые определены законодательством о бухгалтерском учете.
Если счет-фактура составлен с нарушением требований п. 5 и
6 ст. 169 НК РФ,
то он не может служить основанием для вычета. Порядок исправления ошибок, допущенных поставщиком в первоначальных документах
для целей исчисления НДС, определен в постановлении Правительства РФ
от 26 декабря 2011 г. № 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов,
применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость". При
обнаружении ошибки в первоначально выставленном документе выставляется исправленный счет-фактура
(письмо Минфина России от 18.12.2017 № 03-07-11/84472, Информация ФНС России
от
05.02.2021, письмо ФНС России от 05.03.2018 № СД-4-3/4226@). Подробнее
об этом см. здесь.
Если исправленный счет-фактура выставлен поставщиком после окончания отчетного квартала, то для исправления ошибки у покупателя заполняется дополнительный лист
книги покупок за тот квартал, в котором был зарегистрирован ошибочный счет-фактура, и подается уточненная налоговая декларацию за этот период. В
дополнительном листе книги покупок аннулируется запись по ошибочному счету-фактуре и вносится новая запись по исправленному счету-фактуре
(п. 4, 9 Правил ведения книги покупок).
Как правило, ошибка в первичном учетном документе влечет за собой ошибку в
налоговых регистрах и в расчете налоговой базы по налогу на прибыль, в которые
также требуется внести исправления.
Исправление ошибки в регистре налогового учета по налогу на прибыль должно быть обоснованным и
подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием
даты и обоснованием внесенного исправления
(ст. 314 НК РФ).
По общему правилу ошибка, относящаяся к прошлым налоговым (отчетным)
периодам, исправляется путем корректировки расчета налоговой базы за тот
налоговый (отчетный) период, в котором она была допущена. Одновременно с этим
необходимо пересчитать налог на прибыль и скорректировать отчетность за период,
в котором была допущена ошибка (п.
1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ).
Допускается исправление ошибки в исчислении налоговой базы
прошлого налогового (отчетного) периода в текущем налоговом (отчетном) периоде
в следующих случаях (п. 1 ст. 54 НК РФ):
- невозможно определить, в каком налоговом (отчетном) периоде
совершена ошибка;
- ошибка прошлого налогового (отчетного) периода привела к
излишней уплате налога, но при условии, что и
прошлые периоды, в которых допущена ошибка, и текущий период прибыльные (абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ,
абз. 3 п. 1 ст. 54 НК
РФ, письма Минфина России от 24.03.2017 № 03-03-06/1/17177,
от 13.04.2016 №
03-03-06/2/21034, от 22.07.2015 № 03-02-07/1/42067,
от 07.05.2010 №
03-02-07/1-225, от 23.04.2010 № 03-02-07/1-188).
В этом случае исправление ошибок производится и
отражается в декларации за текущий период как прибыль или убыток прошлых налоговых периодов,
выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250,
пп. 1 п. 2 ст. 265 НК
РФ).
В программе "1С:Бухгалтерия 8"
Операции по исправлению
ошибок в документах поступления отражаются
документом "Корректировка поступления" с видом операции "Исправление в первичных документах".
Пошаговая инструкция:
