Исправления в документах реализации у продавца (ошибка существенная, налог на прибыль к доплате)
Организация имеет право исправлять ошибки, допущенные в первичных документах и счетах-фактурах, оформленных при реализации товаров
(работ, услуг).
Для исправления ошибки достаточно уведомить контрагента об исправлении в любой форме (в том числе путем отправления исправленного
документа).
При исправлении ошибки в документах необходимо отразить в бухгалтерском и налоговом учете операции по корректировке реализации.
Следует отличать операции по корректировке реализации, которые не связаны с исправлением ошибок и
возникают в случаях изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных прав),
в том числе по причине изменения цены и (или) объема.
Возможность исправления первичного документа (накладной или акта) предусмотрена
ч. 7 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (далее –
Закон № 402-ФЗ). Такое исправление должно содержать дату и подписи лиц, составивших документ,
в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц
(ч. 7 ст. 9 Закона № 402-ФЗ,
п. 19 ФСБУ 27/2021).
Исправление в документе бухгалтерского учета, составленном на бумажном носителе, производится путем зачеркивания ошибочного текста или
суммы и указания исправленного текста или суммы над зачеркнутым. Зачеркивание производится чертой таким образом, чтобы можно было прочитать
ошибочный текст или сумму. Исправление должно сопровождаться надписью "Исправлено"
(п. 19 ФСБУ 27/2021). Исправление в первичном учетном документе,
составленном на бумажном носителе, путем составления нового (исправленного) документа не допускается
(пп. "г" п. 8 Информационного сообщения Минфина
России от 10.06.2021 № ИС-учет-33).
Исправление документа бухгалтерского учета, составленного в виде электронного документа, допускается проводить путем составления нового
(исправленного) электронного документа. При этом новый (исправленный) документ должен содержать указание на то, что он составлен взамен
первоначального электронного документа, дату исправления, а также электронные подписи лиц, составивших этот документ
(п. 20 ФСБУ 27/2021).
При исправлении первичных учетных документов одновременно вносятся изменения в регистры бухгалтерского учета путем исправительных записей
по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Исправительная запись производится на ту же сумму, что и ошибочная запись (часть суммы
ошибочной записи), но со знаком минус (сторнировочная запись), либо в форме записи на сумму, дополняющую сумму ошибочной записи до правильной
величины (дополнительная запись) (п. 22 ФСБУ 27/2021).
Правила исправительных записей в бухгалтерском учете в результате ошибок в первичных документах установлены
ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в
бухгалтерском учете и отчетности".
Ошибка текущего года (независимо от существенности) исправляется в месяце ее обнаружения (в месяце внесения исправлений в
первичный учетный документ) сторнировочными или дополнительными записями по
соответствующим счетам (п. 5 ПБУ 22/2010).
Несущественная ошибка прошлых лет исправляется в зависимости от времени ее обнаружения.
Порядок исправления существенной ошибки, выявленной после окончания отчетного года, зависит от периода ее обнаружения.
Отражение на счетах бухгалтерского учета (проводки):
Ошибки в первичных учетных документах для целей налогового учета в общем случае исправляются по
правилам, которые определены законодательством о бухгалтерском учете.
Порядок исправления ошибок, допущенных поставщиком в первоначальных документах
для целей исчисления НДС, определен в постановлении Правительства РФ
от 26 декабря 2011 г. № 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов,
применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость". При
обнаружении ошибки в первоначально выставленном документе выставляется исправленный счет-фактура
(письмо Минфина России от 18.12.2017 № 03-07-11/84472, Информация ФНС России
от
05.02.2021, письмо ФНС России от 05.03.2018 № СД-4-3/4226@). Подробнее
об этом см. здесь
Если исправленный счет-фактура выставлен после окончания отчетного квартала,
то для исправления ошибки у продавца заполняется дополнительный лист книги
продаж за тот квартал, в котором был зарегистрирован ошибочный счет-фактура. В
дополнительном листе аннулируется запись по ошибочному счету-фактуре и вносится новая запись
по исправленному счету-фактуре (п. 3,
п. 11 Правил
ведения книги продаж, п. 3 - п. 4 Правил заполнения дополнительного листа книги
продаж).
Как правило, ошибка в первичном учетном документе влечет за собой ошибку в
налоговых регистрах и в расчете налоговой баз по налогу на прибыль, в которые
также требуется внести исправления.
Исправление ошибки в регистре налогового учета по налогу на прибыль должно быть обоснованным
и подтверждаться подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием
даты и обоснованием внесенного исправления
(ст. 314 НК РФ).
По общему правилу ошибка, относящаяся к прошлым налоговым (отчетным)
периодам, исправляется путем корректировки расчета налоговой базы за тот
налоговый (отчетный) период, в котором она была допущена. Одновременно с этим
необходимо пересчитать налог на прибыль и скорректировать отчетность за период,
в котором была допущена ошибка (п.
1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ).
Допускается исправление ошибки в исчислении налоговой базы
прошлого налогового (отчетного) периода в текущем налоговом (отчетном) периоде
в следующих случаях (п. 1 ст. 54 НК РФ):
В этом случае исправление ошибок производится и
отражается в декларации за текущий период как прибыль или убыток прошлых налоговых периодов,
выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250,
пп. 1 п. 2 ст. 265 НК
РФ).
Операции по исправлению
ошибок в документах реализации отражаются
документом "Корректировка реализации" с видом операции "Исправление в первичных документах".
Пошаговая инструкция:
(работ, услуг).
Для исправления ошибки достаточно уведомить контрагента об исправлении в любой форме (в том числе путем отправления исправленного
документа).
При исправлении ошибки в документах необходимо отразить в бухгалтерском и налоговом учете операции по корректировке реализации.
Следует отличать операции по корректировке реализации, которые не связаны с исправлением ошибок и
возникают в случаях изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных прав),
в том числе по причине изменения цены и (или) объема.
Бухгалтерский учет
Возможность исправления первичного документа (накладной или акта) предусмотрена
ч. 7 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (далее –
Закон № 402-ФЗ). Такое исправление должно содержать дату и подписи лиц, составивших документ,
в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц
(ч. 7 ст. 9 Закона № 402-ФЗ,
п. 19 ФСБУ 27/2021).
Исправление в документе бухгалтерского учета, составленном на бумажном носителе, производится путем зачеркивания ошибочного текста или
суммы и указания исправленного текста или суммы над зачеркнутым. Зачеркивание производится чертой таким образом, чтобы можно было прочитать
ошибочный текст или сумму. Исправление должно сопровождаться надписью "Исправлено"
(п. 19 ФСБУ 27/2021). Исправление в первичном учетном документе,
составленном на бумажном носителе, путем составления нового (исправленного) документа не допускается
(пп. "г" п. 8 Информационного сообщения Минфина
России от 10.06.2021 № ИС-учет-33).
Исправление документа бухгалтерского учета, составленного в виде электронного документа, допускается проводить путем составления нового
(исправленного) электронного документа. При этом новый (исправленный) документ должен содержать указание на то, что он составлен взамен
первоначального электронного документа, дату исправления, а также электронные подписи лиц, составивших этот документ
(п. 20 ФСБУ 27/2021).
При исправлении первичных учетных документов одновременно вносятся изменения в регистры бухгалтерского учета путем исправительных записей
по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Исправительная запись производится на ту же сумму, что и ошибочная запись (часть суммы
ошибочной записи), но со знаком минус (сторнировочная запись), либо в форме записи на сумму, дополняющую сумму ошибочной записи до правильной
величины (дополнительная запись) (п. 22 ФСБУ 27/2021).
Правила исправительных записей в бухгалтерском учете в результате ошибок в первичных документах установлены
ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в
бухгалтерском учете и отчетности".
Ошибка текущего года (независимо от существенности) исправляется в месяце ее обнаружения (в месяце внесения исправлений в
первичный учетный документ) сторнировочными или дополнительными записями по
соответствующим счетам (п. 5 ПБУ 22/2010).
Несущественная ошибка прошлых лет исправляется в зависимости от времени ее обнаружения.
- Если ошибка обнаружена до подписания годовой бухгалтерской отчетности за отчетный год, в котором допущена ошибка, делается исправительная
запись (сторнировочная или дополнительная) декабрем того года, в котором допущена ошибка
(п. 6 ПБУ 22/2010).
- Если ошибка обнаружена после подписания годовой бухгалтерской отчетности за год, в котором была допущена ошибка, исправительная запись
делается в месяце обнаружения ошибки. Прибыль или убыток, возникшие в результате такого исправления,
отражаются в составе прочих доходов или прочих расходов периода обнаружения и
исправления ошибки (п. 14 ПБУ 22/2010).
Порядок исправления существенной ошибки, выявленной после окончания отчетного года, зависит от периода ее обнаружения.
- Если ошибка обнаружена до даты утверждения годовой бухгалтерской отчетности за год, в котором ошибка допущена, она исправляется записями по
соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность)
(п. 6 - 8 ПБУ 22/2010).
- Если ошибка обнаружена после даты утверждения годовой бухгалтерской
отчетности за год, в котором ошибка допущена, она исправляется записями по
соответствующим счетам бухгалтерского учета в периоде обнаружения ошибки. При
этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной
прибыли (непокрытого убытка) (пп.
1 п. 9 ПБУ 22/2010).
Отражение на счетах бухгалтерского учета (проводки):
| Дебет счета | Кредит счета | Содержание операции |
| 1. Исправление ошибок в периоде подписания и отражения в учете первичного (с ошибкой) документа реализации (п. 5 - п. 8 ПБУ 22/2010) | ||
| 1.1. Уменьшение стоимости реализованных товаров (работ, услуг) | ||
| 62 (СТОРНО) | 90-1 (СТОРНО) | Уменьшена выручка на разницу между суммой первоначального документа реализации и суммой исправленного документа реализации |
| 90-3 (СТОРНО) | 68 (СТОРНО) | Уменьшен НДС на разницу между суммой первоначального документа реализации и суммой исправленного документа реализации |
| 1.2. Увеличение стоимости реализованных товаров (работ, услуг) | ||
| 62 | 90-1 | Увеличена выручка на разницу между суммой первоначального документа реализации и суммой исправленного документа реализации |
| 90-3 | 68 | Увеличен НДС на разницу между суммой первоначального документа реализации и суммой исправленного документа реализации |
| 2. Исправление несущественных ошибок в периоде обнаружения ошибки за счет прочих доходов или расходов (п. 14 ПБУ 22/2010) | ||
| 2.1. Уменьшение стоимости реализованных товаров (работ, услуг) | ||
| 91 | 62 | Уменьшена выручка на разницу между суммой первоначального документа реализации и суммой исправленного документа реализации |
| 68 | 91 | Уменьшен НДС на разницу между суммой первоначального документа реализации и суммой исправленного документа реализации |
| 2.2. Увеличение стоимости реализованных товаров (работ, услуг) | ||
| 62 | 91 | Увеличена выручка на разницу между суммой первоначального документа реализации и суммой исправленного документа реализации |
| 91 | 68 | Увеличен НДС на разницу между суммой первоначального документа реализации и суммой исправленного документа реализации |
| 99 | 68 | Скорректирован налог на прибыль в сторону увеличения в результате увеличения выручки прошлого периода |
| 3. Исправление существенных ошибок в периоде обнаружения ошибки за счет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) (пп. 1 п. 9 ПБУ 22/2010) | ||
| 3.1. Уменьшение стоимости реализованных товаров (работ, услуг) | ||
| 84 | 62 | Уменьшена выручка на разницу между суммой первоначального документа реализации и суммой исправленного документа реализации |
| 68 | 84 | Уменьшен НДС на разницу между суммой первоначального документа реализации и суммой исправленного документа реализации |
| 99 | 68 | Скорректирован налог на прибыль в сторону уменьшения в результате уменьшения выручки прошлого периода |
| 3.2. Увеличение стоимости реализованных товаров (работ, услуг) | ||
| 62 | 84 | Увеличена выручка на разницу между суммой первоначального документа реализации и суммой исправленного документа реализации |
| 84 | 68 | Увеличен НДС на разницу между суммой первоначального документа реализации и суммой исправленного документа реализации |
| 84 | 68 | Скорректирован налог на прибыль в сторону увеличения в результате увеличения выручки прошлого периода |
Налоговый учет
Ошибки в первичных учетных документах для целей налогового учета в общем случае исправляются по
правилам, которые определены законодательством о бухгалтерском учете.
Порядок исправления ошибок, допущенных поставщиком в первоначальных документах
для целей исчисления НДС, определен в постановлении Правительства РФ
от 26 декабря 2011 г. № 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов,
применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость". При
обнаружении ошибки в первоначально выставленном документе выставляется исправленный счет-фактура
(письмо Минфина России от 18.12.2017 № 03-07-11/84472, Информация ФНС России
от
05.02.2021, письмо ФНС России от 05.03.2018 № СД-4-3/4226@). Подробнее
об этом см. здесь
Если исправленный счет-фактура выставлен после окончания отчетного квартала,
то для исправления ошибки у продавца заполняется дополнительный лист книги
продаж за тот квартал, в котором был зарегистрирован ошибочный счет-фактура. В
дополнительном листе аннулируется запись по ошибочному счету-фактуре и вносится новая запись
по исправленному счету-фактуре (п. 3,
п. 11 Правил
ведения книги продаж, п. 3 - п. 4 Правил заполнения дополнительного листа книги
продаж).
Как правило, ошибка в первичном учетном документе влечет за собой ошибку в
налоговых регистрах и в расчете налоговой баз по налогу на прибыль, в которые
также требуется внести исправления.
Исправление ошибки в регистре налогового учета по налогу на прибыль должно быть обоснованным
и подтверждаться подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием
даты и обоснованием внесенного исправления
(ст. 314 НК РФ).
По общему правилу ошибка, относящаяся к прошлым налоговым (отчетным)
периодам, исправляется путем корректировки расчета налоговой базы за тот
налоговый (отчетный) период, в котором она была допущена. Одновременно с этим
необходимо пересчитать налог на прибыль и скорректировать отчетность за период,
в котором была допущена ошибка (п.
1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ).
Допускается исправление ошибки в исчислении налоговой базы
прошлого налогового (отчетного) периода в текущем налоговом (отчетном) периоде
в следующих случаях (п. 1 ст. 54 НК РФ):
- невозможно определить, в каком налоговом (отчетном) периоде совершена
ошибка,
- ошибка прошлого налогового (отчетного) периода привела к
излишней уплате налога, но при условии, что и
прошлые периоды, в которых допущена ошибка, и текущий период прибыльные
(абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ,
абз. 3 п. 1 ст. 54 НК
РФ, письма Минфина России от 24.03.2017 № 03-03-06/1/17177,
от 13.04.2016 №
03-03-06/2/21034, от 22.07.2015 № 03-02-07/1/42067,
от 07.05.2010 №
03-02-07/1-225, от 23.04.2010 № 03-02-07/1-188).
В этом случае исправление ошибок производится и
отражается в декларации за текущий период как прибыль или убыток прошлых налоговых периодов,
выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250,
пп. 1 п. 2 ст. 265 НК
РФ).
В программе "1С:Бухгалтерия 8"
Операции по исправлению
ошибок в документах реализации отражаются
документом "Корректировка реализации" с видом операции "Исправление в первичных документах".
Пошаговая инструкция:
